Анализ наиболее характерных налоговых рисков по налогу на прибыль организаций

Отражение в доходах той же суммы восстановленной амортизационной премии, которая ранее была учтена в расходах, казалось бы, должно привести к нулевому результату. Чтобы выяснить, будет ли экономическая потеря или выгода при процедуре восстановления премии, необходимо рассчитать совокупную налоговую прибыль от всех операций с приобретенным и впоследствии реализованным основным средством. Так как прибыль (убыток) от продажи основного средства определяется как разность между доходом от реализации основного средства и его остаточной стоимостью, то возникает вопрос, каким образом эта остаточная стоимость будет влиять на первоначальную стоимость основного средства, по которому применялась амортизационная премия (будет уменьшать её или нет).

Если она будет уменьшать первоначальную стоимость, следовательно, остаточная стоимость будет намного меньше, а размер прибыли - больше.

О том, как складывается совокупная налоговая прибыль с применением и без применения амортизационной премии и чем это чревато мы рассмотрим в главе пути совершенствования предупреждения налоговых рисков по налогу на прибыль организаций.

Далее обратимся к анализу такого инструмента оптимизации и предотвращению налоговых рисков как резерв по сомнительным долгам.

Создание резерва по сомнительным долгам требует значительных трудозатрат: налогоплательщики должны грамотно создать этот резерв, контролировать его в течение года и правильно переносить остаток резерва на будущее. Но эффект от использования данного инструмента оптимизации налоговых платежей стоит того, ведь он позволяет отсрочить уплату значительной части налога на прибыль.

В поле зрения налоговых органов часто попадают резервы, которые сформировал налогоплательщик (торговая организация или банк), независимо от цели их формирования - налоговым органам нередко кажется, что объем резервов слишком велик [24, с.77].

При создании резерва следует учитывать следующие аспекты.

На последнее число отчетного (налогового) периода необходимо провести инвентаризацию дебиторской задолженности с использованием Акта инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (унифицированная форма ИНВ-17, утв. постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 № 88).

Критерии сомнительной задолженности.

Обратите внимание: в расчете будет участвовать только та задолженность, которая отвечает критериям сомнительной. Условия несложные: сомнительным долгом признается любая задолженность, которая возникла в связи с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и не погашена в сроки, установленные договором, не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией (п.1 ст.266 НК РФ). Иными словами, сомнительная задолженность - это необеспеченный просроченный долг.

При этом даже если в договоре не указан срок исполнения обязательства по оплате, задолженность также можно отнести в состав сомнительной, т.к. срок всегда можно определить на основании закона, иных правовых актов, обычаев делового оборота, других условий или существа обязательства (п.2 ст.314, п.1 ст.486 ГК РФ).

Однако не стоит включать в состав сомнительной задолженности долг:

по предоплате, если поставщик не отгрузил товар [8, с.3];

по штрафным санкциям за нарушение условий договора [9, с.3];

по договорам займа и договорам уступки права требования [7, с.5].

По мнению контролирующих органов и судов, перечисленные виды задолженности не отвечают правилам п.1 ст.266 НК РФ, а, следовательно, не могут участвовать в расчетах. В данном случае, исходя из буквального толкования ст.266 НК РФ, можно аналогично согласиться с мнением судов.

Важно учитывать, что размер сомнительного долга определяется с учетом суммы НДС. Подобного мнения придерживаются и Министерство финансов России и Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ. Так, в постановлении от 23.11.2005 № 6602/05 суд прямо указал, что сумма предъявленного покупателю НДС также отражается в составе дебиторской задолженности по результатам инвентаризации.

Определяем процент отчислений.

После того как налогоплательщик установит сумму сомнительной задолженности, ему нужно определить процент отчислений в резерв по каждому сомнительному долгу и рассчитать общую сумму отчислений с учетом соответствующих требований.

Таким образом, мы провели анализ наиболее характерных налоговых рисков, которые возможно урегулировать с помощью применения амортизационной премии и создание резерва по сомнительным долгам.

Соответственно, можно сказать так, что применение амортизационной премии дает определенное преимущество налогоплательщикам, осуществляющим капитальные вложения уплачивать налог на прибыль в меньшем размере. Причем уменьшение налога происходит лишь временно - в отдельный отчетный (налоговый) период - период применения амортизационной премии. Для того чтобы избежать налоговых рисков при использовании амортизационной премии необходимо: условие об использовании амортизационной премии следует закрепить в учетной политике организации; основные средства, к которым была применена амортизационная премия, лучше не продавать до истечения пятилетнего срока с момента их ввода в эксплуатацию; в случаях, когда выбытие имущества не признается реализацией, амортизационную премию можно не восстанавливать.